偷稅罪是不是第壹次不追究刑事責任

對於偷稅的初犯，有不追究刑事責任的特別規定。根據修正案的規定，偷逃稅款達到規定的數額和比例標準，已構成初犯的，符合下列三個前提條件的，可以不追究刑事責任:壹是稅務機關依法發出追繳通知書後，補繳應納稅款；二是繳納滯納金。三是受到稅務機關行政處罰。這裏有必要對第三個條件的含義作壹些特殊的解釋。修正案規定，偷稅罪的初犯，在繳納稅款和滯納金後，由稅務機關給予“行政處罰”，不追究刑事責任。刑法修正案(七)第三條對刑法第201條進行了重大修改。修改後的刑法第201條第1款規定了偷稅罪及法定刑。第四款規定:“有第壹款行為，經稅務機關依法發出追繳通知書，補繳應納稅款和滯納金，受到行政處罰的，不再追究刑事責任；但五年內因偷稅受過刑事處罰或者被稅務機關給予兩次以上行政處罰的除外。”本條(但書之前的內容稱為本條)規定了“不被追究刑事責任”的條件，但但書對“不被追究刑事責任”的情形進行了限制。為了正確適用該條和刑法第201條第四款但書，必須正確理解該條款的性質。筆者對此發表粗淺看法。偷稅是否有處罰的理由，取決於對刑法第201條第四款第壹項的理解。筆者對此作如下評論。(1)任何偷稅案件都必須首先由稅務機關處理。稅務機關不予處理的，司法機關不直接追究行為人的刑事責任。如果稅務機關明知行為人有偷稅行為卻不出具任何通知書，司法機關就不能直接追究偷稅人的刑事責任。換句話說，稅務機關的不作為不能成為追究偷稅漏稅者刑事責任的依據。即使偷稅者與稅務機關有關人員串通，導致稅務機關無法依法發出追繳通知書，也不能直接追究偷稅者的刑事責任。在這種情況下，正確的做法是先由稅務機關依法作出決定，再根據行為人是否繳納應納稅款、繳納滯納金、接受行政處罰等情況決定是否追究刑事責任。從這個意義上說，刑法第201條第四款也有積極客觀處罰條件的內容。《刑法》第201條第4款明確規定，稅務機關應當依法發出追繳通知書。因此，稅務機關出具的追繳通知書違法，行為人未按通知書繳納應納稅款、繳納滯納金並接受行政處罰的，不能成為否定處罰理由的依據。(2)壹般來說，只有在稅務機關依法發出追繳通知書，行為人補繳了應納稅款和滯納金，並受到行政處罰後，才不追究刑事責任。“受到行政處罰”壹詞不僅指行政機關作出了處罰決定，還進壹步要求行為人履行或執行處罰決定。根據《稅收征收管理法》的規定，這裏的行政處罰實際上是指罰款。因此，稅務機關作出罰款決定後，行為人不繳納罰款的，不能認定為“受到了行政處罰”。只有行為人按照稅務機關的罰款決定繳納了罰款，才能認定為“受到行政處罰”。需要註意的是，如果稅務機關處理不全面，只發出通知要求行為人接受其中壹兩項，只要行為人接受了稅務機關的處理，就不應追究其刑事責任。也就是說，稅務機關是否綜合處理，並不影響阻止處罰理由的成立。行為人不能因為稅務機關存在處理瑕疵而承擔刑事責任。即使稅務機關錯誤執行稅法，也應作出三項決定，但只作出了壹項或兩項，不影響阻止處罰理由的成立。《稅收征收管理法》第八十六條規定:“違反稅收法律、行政法規，應當給予行政處罰的行為，五年內未被發現的，不再給予行政處罰。”行為人偷稅數額巨大且占應納稅額30%以上的，本應適用“3年以上7年以下有期徒刑”的法定刑，追訴時效為10年。如果5年後發現行為人偷稅漏稅，稅務機關只能要求行為人補繳應納稅款，繳納滯納金，而不能給予行政處罰。在這種情況下，只要行為人繳納了應納稅款和滯納金，就不應當追究其刑事責任，不能以行為人不符合“行政處罰”條件為由追究其刑事責任。否則，壹方面意味著行為人必須主動請求行政處罰，這顯然是不合適的；另壹方面意味著稅務機關認定偷稅時間成為追究行為人刑事責任的關鍵因素，這顯然是不妥當的。(3)只有行為人在稅務機關規定的期限內不接受處罰，司法機關才能追究刑事責任。對此，有以下幾點需要說明。1.稅務機關往往會規定壹定的期限，比如7天內補繳應納稅款、繳納滯納金或者繳納罰款。只要行為人在此期間內履行了稅務機關的決定，就不能追究其刑事責任。2.行為人在繳納應納稅款、繳納滯納金並受到行政處罰後，不服稅務機關決定申請復議或者提起行政訴訟的，不影響阻止處罰理由的成立。也就是說，不能因為行為人申請復議或者提起行政訴訟，就認為行為人沒有處罰的理由。但在稅務機關依法作出補繳應納稅款、滯納金、行政處罰決定後，行為人在規定期限內不接受補繳應納稅款、滯納金、行政處罰並申請行政復議或者提起行政訴訟的，沒有理由阻止處罰(見《行政處罰法》第四十四條、第四十五條，《行政復議法》第21條、《稅收征管法》)。3.行為人在規定的期限內未經稅務機關處理，可以進入刑事司法程序追究行為人的刑事責任。進入刑事司法程序後補繳應納稅款、繳納滯納金、接受行政處罰的，不受處罰。總之，納稅人在公安機關立案後繳納應納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響追究刑事責任。壹種觀點認為:“行政程序不是刑事司法的前置程序。進入刑事司法程序後，納稅人補繳稅款，接受行政處罰。符合條件的，仍可適用不追究刑事責任的規定。行為人偷稅達到犯罪數額標準的，公安機關可以依法立案。立案後，納稅人補繳稅款、繳納滯納金並接受行政處罰，公安機關認為不應當追究刑事責任的，應當撤銷案件。同樣，根據《刑事訴訟法》第15條規定，在審查起訴和審判階段，只要納稅人繳納稅款、繳納滯納金和接受行政處罰，就可以適用不追究刑事責任的規定，司法機關可以根據不同的訴訟階段作出不起訴、終止審判或者宣告無罪的決定。”[5]然而，這種觀點是有缺陷的。壹是刑法第201條第四款規定，有處罰理由的“不追究刑事責任”。立案、起訴、審判都是追究刑事責任的過程。因此，行為人達到偷稅標準後直接進入刑事司法程序，顯然是違反該款規定的。其次，這種觀點導致刑事司法程序的進程完全依賴於行為人的事後行為，以行為人的意誌為轉移，損害了刑事司法的權威。即根據這壹觀點，即使行為人在稅務機關依法發出通知書後拒不繳納應納稅款、繳納滯納金或接受行政處罰，但進入刑事司法程序後，繳納應納稅款、繳納滯納金和接受行政處罰，將根據不同的訴訟階段分別作出不起訴、終止審理或宣告無罪的處理。這顯然是不合適的。第三，這種做法浪費了刑事司法資源，導致原本不必要、不應該立案、起訴、審判的案件，也進入了立案、起訴、審判程序。第四，這種做法必然助長行為人的僥幸心理和對稅務機關依法處理的漠視和蔑視。因為按照這種做法，由於行為人在判決前的任何階段都可以避免處罰，如果行為人在此之前可以避免繳納應納稅款、繳納滯納金和行政處罰，就會盡量避免；如果實在逃不掉，就由稅務部門處理，不會處罰。這顯然不利於《稅收征收管理法》的實施，不利於保護國家稅收收入，也不符合立法目的。(4)適用刑法第201條第四款的前提是行為符合該條第1條規定的偷稅罪構成其中之壹，不構成偷稅罪的行為本來就不能追究刑事責任，所以不能適用刑法第201條第四款。比如，行為人偷稅數額較大，但未達到應納稅額的10%以上，則不應適用刑法第201條第四款，只能按照稅法規定處理。其次，由於刑法第201條第四款規定“對第壹款所列行為不追究刑事責任”，刑法第201條第二款規定的扣繳義務人不繳或者少繳所扣、所收稅款，數額較大的，經稅務機關依法發出追繳通知書後，應當補繳應納稅款，繳納滯納金，已經受到行政處罰的。反對的理由是，扣繳義務人不繳或者少繳代扣代繳、代收代繳的稅款，無論是在刑法中，還是在稅收征收管理法中，都與納稅人偷稅同等對待。在這種情況下，第4款關於處罰和拒絕理由的規定也應適用於扣繳義務人。[6]但是，作者認為，納稅人逃稅與扣繳義務人不繳或少繳預扣或代收的稅款之間有很大的區別。壹方面，雖然從表面上看，納稅人偷稅漏稅和扣繳義務人不繳、少繳預扣稅款和已收稅款都說明國家稅收受到了損失，但前壹種情況下，納稅人沒有納稅，後壹種情況下，納稅人已經納稅。另壹方面，納稅人需要將自己的壹部分合法收入上繳國家，而扣繳義務人只需要將已經從他人處扣繳的稅款上繳國家，因此納稅人和扣繳義務人的預期不同。因此，對納稅人進行處罰的理由不應適用於扣繳義務人。同理，雖然根據《刑法》第二百零四條的規定，繳納稅款後以虛假出口或者其他欺騙手段騙取已繳納的稅款，符合其他條件的，也屬於偷稅罪，但是《刑法》第二百零六五四三八+0條第四款關於處罰理由和拒絕理由的規定不適用於這種情況。對於刑法第153條規定的其他妨害稅收收入罪和走私普通貨物、物品罪，不能適用刑法第201條第4款關於處罰原因和妨害原因的規定。第三，納稅人多次偷稅，累計數額達到刑法第201條規定，構成偷稅罪的，仍應適用第四款的規定。對於偷稅漏稅的初犯，確實規定了可以不追究刑事責任，但前提是需要繳納壹定數額的滯納金，才能免除相關刑事處罰。鑒於相關的刑事處罰，壹般需要對犯罪嫌疑人進行量刑處罰。